東京地方裁判所 平成５年（行ウ）２４８号 判決
東京都練馬区西大泉二丁目二一番六号
原告
荒照男
右訴訟代理人弁護士
川崎光成
同
高木康彦
東京都練馬区東大泉六丁目四七番一九号
被告
練馬西税務署長 細野順弘
右指定代理人
野崎守
同
志村勉
同
須田靖
同
大原満
同
井上良太
主文
一 原告の請求を棄却する。
二 訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第一原告の請求
被告が、原告の平成元年分の所得税について平成三年一一月二七日にした更正処分（以下「本件更正」という。）のうち、長期譲渡所得金額三二七万三七四三円、短期譲渡所得金額二八八五万六〇四四円及び納付すべき税額一三三六万二四〇〇円を超える部分並びに過少申告加算税賦課決定（以下「本件賦課決定」といい、本件更正と併せて「本件課税処分」という。）のうち一九七万七五〇〇円を超える部分を取り消す。
第二事案の概要
一 当事者間に争いのない事実
１ 原告は、平成元年一二月二二日、有限会社陽照（以下「陽照」という。）との間で、原告所有の別紙１物件目録記載の土地及び建物（以下、同目録一記載の土地を「本件土地」といい、同目録二１記載の建物を「建物Ａ」、同目録二２記載の建物を「建物Ｂ」、同目録二３記載の建物を「建物Ｃ」といい、同目録二記載の建物をまとめて「本件建物」といい、本件土地と本件建物を併せて「本件資産」という。）を合計四億二〇〇〇万円（本件土地の譲渡代金として三億七二〇〇万円、本件建物の譲渡代金として四八〇〇万円）で譲渡する旨の売買契約を締結した。
なお、建物Ａ、建物Ｂ及び建物Ｃは、本件建物の専有部分であって、区分所有（区分登記）できるものであり、その位置関係等は、別紙２物件図のとおりである。
原告は、昭和六一年三月二八日付けの土地建物売買契約書をもって、本件土地及び建物Ａを代金額八五四〇万八四〇〇円で原告が代表取締役である名古屋博愛施設株式会社（以下「名古屋博愛施設」という。）から購入しており、同日付けマンション売買契約書をもって、建物Ｃを代金額八〇〇万円で伊ケ崎まよみ（以下「伊ケ崎」という。）から購入している。また、原告は、昭和四三年六月一四日付け売買契約書をもって、建物Ｂを代金二五〇万円で田川秀雄（以下「田川」という。）から購入している。
２ 原告は、本件資産を譲渡した平成元年一二月二二日、本件資産の譲渡代金の一部をもって、いずれも、名古屋博愛施設を主債務者とする原告の株式会社三菱銀行（以下「三菱銀行」という。）に対する保証債務一億一三七二万七七九円、ダイヤモンドファクター株式会社（以下「ダイヤモンドファクター」という。）に対する保証債務一億九二二九万四〇円及び村上工業株式会社（以下「村上工業」という。）に対する保証債務一〇〇〇万円を弁済した。
原告は、右代位弁済により、主債務者である名古屋博愛施設に対し、三億一六〇一万八一九円の求償権を取得したが、同月二七日付けで、三億一六〇一万八一九円のうち、三六一三万一二四七円については原告が名古屋博愛施設に対して負担している債務と相殺する旨の通知をし、その余の求償権二億七九八七万九五七二円についてはこれを放棄する旨の通知をした。
なお、名古屋博愛施設の昭和五七年六月期から平成三年六月期までの決算報告書に記載された営業利益及び登記純利益の額は、別表２のとおりであり、同じく決算報告書に記載された同社の平成元年六月三〇日及び平成二年六月三〇日における純資産額は、それぞれ二七九〇万七七四八円及び三〇六六万四四六一円となっている。
３ 原告は、平成元年分の所得税につき、本件資産の譲渡による譲渡所得金額を〇円として、法定申告期限までに確定申告をしたところ、被告は、平成三年一一月二七日、本件課税処分をした。
原告は、同年一二月二六日、被告に対して異議申立てをしたが、被告は、平成四年七日、これを棄却する旨の異議決定をした。
さらに、原告は、同月二九日、国税不服審判所長に対して審査請求をしたが、同所長は、平成五年六月一四日、これを棄却する旨の裁決をした。
（以上の経緯は、別表１のとおりである。）
二 本件課税処分の課税根拠及び適法性についての被告の主張
１ 本件更正について
（一） 総所得金額 四六八万一五八八円
右金額は、原告が平成元年分の確定申告書に記載した金額である（右金額は、当事者間に争いがない。）。
（二） 分離課税の長期譲渡所得の金額 三四七万円
右金額は、次の(1)の金額から(2)及び(3)の金額を控除した金額である。
なお、右分離課税の対象となる譲渡所得は、建物Ｂの譲渡に伴う所得であり、建物Ｂは、譲渡した年の一月一日においてその所有期間が五年を超えることから、右譲渡による所得は、租税特別措置法（平成二年法律第一三号による改正前のもの。以下「措置法」という。）三一条一項に規定する長期譲渡所得に該当することとなる（措置法三一条一項では、所有期間が一〇年を超えるものとなっているが、同条二項において一〇年を五年として同上一項の規定を適用することとしている。）。
(1) 総収入金額 六一九万三〇〇〇円
右金額は、本件資産を陽照に譲渡した際の本件建物の譲渡代金四八〇〇万円に、建物Ａ、建物Ｂ及び建物Ｃの専有部分床面積の合計に占める建物Ｂの専有部分床面積の割合を乗じて算出した建物Ｂの譲渡代金である。
(2) 取得費 一七二万三〇〇〇円
右金額は、次のアの金額からイの金額を控除した金額である。
ア 建物Ｂの取得価格 二五〇万円
右金額は、原告と田川との間の売買契約書による建物Ｂの売買代金額である（右金額は、当事者間に争いがない。）。
イ 建物Ｂの減価償却額 七七万七〇〇〇円
右金額は、原告が建物Ｂを保有していた期間に対応する同建物の減価の額であり、定額法に基づき、取得価格二五〇万円からその一〇パーセント相当額（減価償却資産の耐用年数等に関する省令（以下「耐用年数等省令」という。）別表一一）である残存価格二五万円を控除した額に、耐用年数六五年（事務所用）に応じる定額法の減価償却率（耐用年数等省令別表一〇、なお、建物Ｂは新築物件とした。）〇・〇一六を乗じ、さらに、原告の建物Ｂの保有年数二一年七か月を乗じた額である。
(3) 特別控除額 一〇〇万円
右金額は、措置法三一条四項（長期譲渡所得の特別控除）所定の額である（右金額は、当事者間に争いがない。）。
（三） 分離課税の短期譲渡所得の金額 三億九一六万六九四四円
右金額は、次の(1)の金額から(2)及び(3)の金額を控除した金額である。
なお、右分離課税の対象となる譲渡所得は、本件土地、建物Ａ及び建物Ｃの譲渡に伴う所得であり、本件土地及び右各建物は、譲渡した年の一月一日においてその所有期間が五年以下であることから、右譲渡による所得は、措置法三二条一項に規定する短期譲渡所得に該当することとなる（措置法三二条一項では、所有期間が一〇年以下となっているが、同条三項において一〇年以下を五年以下として同条一項の規定を適用することとしている。）。
(1) 総収入金額 四億一三八〇万七〇〇〇円
右金額は、原告が、本件土地、建物Ａ及び建物Ｃを陽照に譲渡した際の譲渡代金であり、次のア及びイの金額の合計額である。
ア 本件土地の譲渡金額 三億七二〇〇万円
右金額は、本件土地の譲渡代金である（右金額は、当事者間に争いがない。）。
イ 建物Ａ及び建物Ｃの譲渡金額 四一八〇万七〇〇〇円
右金額は、建物Ａ及び建物Ｃの譲渡代金であり、本件建物譲渡代金四八〇〇万円から建物Ｂの譲渡代金六一九万三〇〇〇円を控除した金額である。
(2) 取得費 九六六四万五六円
右金額は、次のア、イ及びウの金額の合計額からエの金額を控除した金額である。
ア 本件土地及び建物Ａの取得価格 八五四〇万八四〇〇円
右金額は、原告と名古屋博愛施設との間の土地建物売買契約書による本件土地及び建物Ａの売買代金額である（右金額は、当事者間に争いがない。）。
イ 建物Ｃの取得価格 八〇〇万円
右金額は、原告と伊ケ崎との間のマンション売買契約書による建物Ｃの売買代金額である（右金額は、当事者間に争いがない。）。
ウ 本件土地、建物Ａ及び建物Ｃの取得費用 五二八万五四〇〇円
右金額は、原告が建物Ｃの取得に際し、株式会社東伸（以下「東伸」という。）に支払った仲介手数料二四万円、原告が本件土地、建物Ａ及び建物Ｃの取得に際し、株式会社ジャックス（以下「ジャックス」という。）に支払った保証料三九二万三六〇〇円並びに原告が本件土地、建物Ａ及び建物Ｃの取得に際し、司法書士に支払った登記関係費用一一二万一八〇〇円の合計額である（右金額は、当事者間に争いがない。）。
エ 建物Ａ及び建物Ｃの減価償却額 二〇五万三七四四円
右金額は、原告が建物Ａ及び建物Ｃを保有していた期間に対応する右各建物の減価の額であり、定額法に基づき、右各建物の取得費二五八八万二一〇〇円からその一〇パーセント相当額（耐用年数等省令別表一一）である残存価格二五八万八二一〇円を控除した額に、耐用年数四五年に応じる定額法の減価償却率（耐用年数等省令別表一〇、なお、右各建物は中古資産に該当する。）〇・〇二三を乗じ、さらに、右各建物の保有年数三年一〇か月を乗じた額である。
(3) 譲渡費用 八〇〇万円
右金額は、原告が本件土地、建物Ａ及び建物Ｃを陽照に譲渡する際、建物Ａの二階を賃借し事務所として使用していた株式会社瑞穂技研（以下「瑞穂技研」という。）及び新星炉機工業株式会社（以下「新星炉機工業」という。）に対して立退料として支払った各四〇〇万円の合計額である（右金額は、当事者間に争いがない。）。
（四） 納付すべき税額 一億六七五七万二三〇〇円
右金額は、次の(1)から(3)までの税額の合計額一億六七九〇万五三一〇円から(4)の税額を控除した金額（国税通則法（以下「通則法」という。）一一九条一項の規定により一〇〇円未満の端数を切り捨てた後のもの）である。
(1) 総所得金額に対する税額 三四万三四〇〇円
右金額は、所得税法八七条二項の規定に基づき、前記（一）の総所得金額四六八万一五八八円から所得控除の額の合計一四六万三六八〇円を控除した金額三二一万七九〇八円につき、通則法一一八条一項の規定により一〇〇〇円未満の端数を切り捨てた課税総所得金額に、所得税法八九条一項に定める税率を乗じて計算した金額である。
(2) 分離課税の長期譲渡所得の金額に対する税額 六九万四〇〇〇円
右金額は、前記（二）の分離課税の長期譲渡所得の金額に、措置法三一条一項一号に定める税率を乗じて計算した金額である。
(3) 分離課税の短期譲渡所得の金額に対する税額 一億六六八六万七九一〇円
右金額は、前記（三）の分離課税の短期譲渡所得の金額から通則法一一八条一項の規定により一〇〇〇円未満の端数を切り捨てた課税短期譲渡所得金額三億九一六万六〇〇〇円につき、措置法三二条一項二号及び同法施行令二一条三項の規定に基づき計算した金額である。
(4) 源泉徴収税額 三三万三〇〇〇円
右金額は、原告の給与収入に係る源泉徴収税額である（右金額は、当事者間に争いがない。）。
（五） 本件更正の適法性
被告が本訴において主張する原告の平成元年分の総所得金額、分離課税の長期譲渡所得の金額及び分離課税の短期譲渡所得の金額は、前記（一）ないし（三）のとおりであり、右各所得金額に基づいて算出される納付すべき税額は、前記（四）のとおりであるところ、本件更正における納付すべき税額は、被告が本訴において主張する税額の範囲内であるから、本件更正は適法である。
２ 本件賦課決定について
本件賦課決定は、本件更正により原告が新たに納付すべきこととなった税額一億五四六四万円（一億五四六五万七〇〇〇円から原告の平成元年分確定申告税額一万四〇〇円を控除し、通則法一一八条三項の規定により一万円未満の端数を切り捨て後のもの）に、同法六五条一項の規定に基づき一〇〇分の一〇の割合を乗じて算出した金額一五四六万四〇〇〇円と、同条二項の規定に基づき右一億五四六四万円のうち五〇万円を超える部分に相当する金額に一〇〇分の五の割合を乗じて算出した金額七七〇万七〇〇〇円との合計額二三一七万一〇〇〇円を過少申告加算税として賦課決定したものであるから適法である。
三 争点
本件において、原告は、本件資産の譲渡に伴う長期譲渡所得の金額及び短期譲渡所得の金額につき、被告と異なる算定方法を主張し、また、本件資産の譲渡は保証債務を履行するための資産の譲渡であり、名古屋博愛施設に対する求償権の放棄を行った金額については、求償権を行使することができないこととなったものであるから、所得税法六四条二項の定める特例（以下「本件特例」という。）の適用により、所得金額の計算上なかったものとみなされる旨主張して、本件課税処分の取消しを求めるものであるところ、本件の争点及びこれに関する当事者双方の主張の要旨は、以下のとおりである。
１ 長期譲渡所得の金額及び短期譲渡所得の金額の算定方法について
（一） 被告の主張
原告の本件資産の譲渡に伴う長期譲渡所得の金額及び短期譲渡所得の金額の算定方法は、前記二のとおりである。
原告は、本件資産の渾然一体となった譲渡益を算出した後、その譲渡益を床面積等によって按分して長期譲渡所得の金額及び短期譲渡所得の金額を算出しているが、譲渡所得については、譲渡資産の種類、所有期間によりその課税方法を異にするものであるから、譲渡所得の金額の計算の基礎となる譲渡損益は、その課税方法の区分ごとに計算する必要があり、長期譲渡所得又は短期譲渡所得を発生せしめた資産を区分した上、それぞれの譲渡による譲渡損益を計算すべきものであるから、原告の主張は失当である。
また、原告は、原告が田川から建物Ｂを取得した際に、本件土地のうち建物Ｂの床面積に相当する敷地権の譲渡があり、その部分は長期譲渡所得に当たると主張するかのようであるが、原告への建物Ｂの譲渡に際し、本件土地の一部の譲渡はなく、借地権の設定等もなかったものであるから、原告の主張は失当である。
（二） 原告の主張
(1) 原告は、陽照に対し、本件資産を〈１〉四億二〇〇〇万円（本件土地の代金三億七二〇〇万円、本件建物の代金四八〇〇万円）で売却したものであるが、原告は本件資産の取得に要した費用は、以下のとおり、合計〈２〉九八九九万六四一円であり、また、原告は、本件資産の売却に際し、本件建物の一部を賃借していた瑞穂技研及び新星炉機工業に対して立退料として合計〈３〉八〇〇万円を支払っているから、本件資産の譲渡による譲渡益は、〈１〉から〈２〉及び〈３〉を控除した三億一三〇〇万九三五九円となる。
ア 本件土地の取得費用 七二八一万一七〇〇円
原告は、昭和六一年三月二八日に本件土地及び建物Ａを名古屋博愛施設から八五四〇万八四〇〇円で取得したものであるが、名古屋博愛施設は、昭和六〇年一一月一五日に本件土地及び建物Ａを八二〇〇万円で取得していた。そのうち、本件土地部分の代金は、六九五七万九五〇〇円（昭和六〇年度路線価三一万円×八九・七八平方メートル×二・五倍）であり、八二〇〇万円からこれを控除した一二四二万五〇〇円が建物Ａの代金である。
右本件土地の取得価格に、名古屋博愛施設が、本件土地及び建物Ａを取得するに際して、東伸に支払った仲介手数料二〇〇万円と司法書士に支払った登録免許税一七九万一四〇五円との合計三七九万一四〇五円を本件土地と建物Ａの代金割合で按分した本件土地についての按分額は三二三万二二一八円を加え、一〇〇円未満を切り捨てると、七二八一万一七〇〇円となる。
イ 本件建物の取得費用 二六一七万八九四一円
建物Ａの昭和六一年三月二八日時点の価格は、右一二四二万五〇〇円から償却費三八万二九六五円を控除した一二〇三万七五三五円であり、右仲介手数料及び登録免許税の按分額五五万九一八七円を加算し、一〇〇円未満を切り捨てると、〈１〉一二五九万六七〇〇円となる。
建物Ｂの原告の購入代金は〈２〉二五〇万円である。
建物Ｃの原告の購入代金は〈３〉八〇〇万円である。
原告が、建物Ａ及び建物Ｃを取得する際に、ジャックスに支払った保証料三九二万三六〇〇円、司法書士に支払った登記関係費用一一二万一八〇〇円、建物Ｃを取得する際に東伸に支払った仲介手数料二四万円を合計すると、〈４〉五二八万五四〇〇円となる。
そして、右〈１〉から〈４〉までを合計した二八三八万二一〇〇円から、原告が平成元年一二月二二日に陽照に売却するまでの減価償却費二二〇万三一五九円（昭和六一年は四四万六三二円、昭和六二、六三年、平成元年は各五八万七五〇九円）を控除すると、二六一七万八九四一円となる。
(2) 原告は、昭和四三年六月一四日に建物Ｂを購入しているが、本件土地のうち、建物Ａ、建物Ｂ及び建物Ｃの専有部分床面積の合計に占める建物Ｂの専有部分床面積の割合に相当する部分については、建物Ｂ購入時に所有権の移転があったものとして取り扱うのが、当時の税務実務上の慣行として認められていた。
したがって、本件資産の譲渡益三億一三〇〇万九三五九円に、建物Ａ、建物Ｂ及び建物Ｃの専有部分床面積の合計に占める建物Ｂの専有部分床面積の割合〇・一二九を乗じた金額四〇三七万八二〇七円が本件特例適用前の長期譲渡所得に該当する。
そして、本件資産の譲渡益三億一三〇〇万九三五九円から、右四〇三七万八二〇七円を控除した金額二億七二六三万一一五二円が本件特例適用前の短期譲渡所得となる。
２ 本件特例の適用について
（一） 被告の主張
(1) 本件特例は、保証債務を履行するために資産の譲渡があった場合において、その履行に伴う求償権の全部又は一部を行使することができないこととなったときは、その譲渡によって生じた所得は保証債務の履行のため余儀なく資産を譲渡した結果得られる所得であること、資産の譲渡者が実質的にその譲渡による利益を享受していないことを考慮して、課税上、例外的に租税減免するものであり、その解釈は厳格になされるべきである。
そして、本件特例にいう「保証債務を履行するために資産の譲渡があった場合」とは、〈１〉資産を譲渡した者が求債を前提に他人の債務の保証人となっていること、〈２〉資産の譲渡前に保証債務が具体的に確定しており、その履行をしなければならない状況にあったこと、〈３〉その保証債務を履行するための資金の捻出を主たる目的としてその資産を譲渡したものであること、〈４〉資産の譲渡代金でもってその保証債務を履行して主たる債務を消滅させた場合における資産の譲渡をいう。
また、本件特例にいう「求債権の全部又は一部を行使することができないこととなったとき」とは、主たる債務者について破産宣告、和議開始決定又は事業の閉鎖等の事実が発生したか、このような事態にまでは至らないとしても、債務超過の状態が相当期間継続し、金融機関及び大口債権者の協力があられないため事業再建の見込みがないこと、その他これに準ずるような事情により、求債権を行使しても回収の見込みのないことが確実になった場合、すなわち、主たる債務者の事業継続の困難性及び債務超過状態修復の困難性が客観的に確実となった場合をいう。
(2) 原告は、主たる債務者である名古屋博愛施設が恒常的に粉飾決算を行っており、同社は債務超過状態が継続し、金融機関からの新規借入もできずに資金繰りに窮しており、求償権を行使しても、その目的が達せられないことが確実である旨主張するが、本件においては、以下のとおり、本件特例の適用要件を満たしていない。
ア 仮に、主たる債務者である名古屋博愛施設の資産状況、経営状態が原告主張のとおりであるとすると、原告が名古屋博愛施設の負担する三菱銀行、ダイヤモンドファクター及び村上工業に対する債務の保証人となった時点で、既に主たる債務者は債務超過の状態となっており、原告がした保証契約は、当初から主たる債務者に対する求償を前提としていない保証契約というべきであり、そのような場合には本件特例の適用はないというべきである。
イ 原告が、名古屋博愛施設の債務を代位弁済した平成元年一二月二二日までに、名古屋博愛施設の三菱銀行、ダイヤモンドファクター及び村上工業に対する債務の返済が滞留していた事実はなく、これらの債権者に対する債務の返済期限が到来していた事実もないから、原告がなした行為は、債権者から保証債務の履行を迫られ、その履行のために余儀なく資産を譲渡したものではなく、原告自身の判断で資産を譲渡し、その譲渡代金で名古屋博愛施設の債務を任意に弁済したものというべきであり、本件特例の適用要件を欠く。
ウ 名古屋博愛施設が、原告の主張するように、架空利益を計上していることが一部認定できたとしても、原告が主張、立証を試みているのは、完成工事高の一部分についてだけであり、その完成工事高にしてもなお疑問があり、さらに、原告は粉飾決算をしなかった場合の真実の財務諸表は作成できないというのであるから、原告の主張する名古屋博愛施設の財務状況はその正確性に多大の疑問があるし、原告は、真実の益金の額に算入すべき金額及び損金の額に算入すべき金額並びに所得の金額のすべてについて主張、立証していないのであるから、原告の主張する数値を根拠づけることはできない。
また、仮に、名古屋博愛施設の財務状況が原告の主張どおりであったとしても、名古屋博愛施設が現在引き続き事業を継続遂行していること等からすれば、名古屋博愛施設の事業継続の困難性及び債務超過状態修復の困難性が客観的に確実となった場合には当たらないというべきであり、本件特例は適用できないというべきである。
（二） 原告の主張
(1) 原告が代表取締役をしている名古屋博愛施設は、主として市町村を受注先とする斎場施設の施工、築炉工事等を業務内容とする法人であるが、毎期黒字決算をしていないと入札から外されるおそれがあるため、遅くとも昭和五六年七月一日から昭和五七年六月三〇日までの事業年度（以下「昭和五七年六月期」という。原告の事業年度については、以下同様の表記とする。）から恒常的に粉飾決算により架空利益を計上していた。粉飾の主な方法は、当期に施工していない工事を施工したものとして完成工事高に計上する方法であり、計上した工事は次期以降に施工したものもあるが、全く受注していないものもある。名古屋博愛施設の粉飾の内容や実際の財産債務の内容等は別表３のとおりであり、税引前当期利益は別表４のとおりである。
右のように、名古屋博愛施設は、昭和五七年六月期以降、求償権を放棄した平成二年六月期までの間、実際には債務超過状態が継続していたものであり、繰越欠損金は、平成元年六月期では二億七一〇八万四五四八円にまでなっていたのであるから、原告が二億七九八七万九五七二円の求償権を行使してもその目的を達し得ないことは明白である。
被告は、平成元年六月期に、名古屋博愛施設が金融機関からの借入を行っていた事実等から、求償権の行使が不可能とはいえない旨主張するが、三菱銀行からの借入は、本件資産の譲渡代金から三菱銀行が未だ期限の到来していない融資金まで回収してしまったことから、原告が抗議をして新規貸付という形で返還してもらったものであるし、他の金融機関からの借入も名古屋博愛施設の財政状況等について虚偽の事実を述べて融資を引き出したものであり、名古屋博愛施設が真実を述べれば到底そうした借入ができる状況ではなかったものである。
また、被告は、原告が求償権の行使がそもそも不可能であることを知りながらあえて保証契約を締結した旨主張するが、原告は、三菱銀行、ダイヤモンドファクター及び村上工業との間で保証契約を締結した時点では、名古屋博愛施設に繰越欠損金はあったものの、なお、業績の好転を期待していたのであり、右各保証契約締結の時点で、将来保証債務を履行しなければならないとか、その求償権の行使が不可能であるとかは考えていなかったものであるから、被告の主張は失当である。
(2) 以上のとおり、本件については、本件特例の適用があり、原告が求償権を放棄した二億七九八七万九五七二円はないものとみなされるから、本件資産の譲渡益三億一三〇〇万九三五九円から右金額を控除した三三一二万九七八七円が課税されるべき譲渡所得となる。
そして、右金額に建物Ａ、建物Ｂ及び建物Ｃの専有部分床面積の合計に占める建物Ｂの専有部分床面積の割合〇・一二九を乗じた四二七万三七四三円が特別控除前の長期譲渡所得の金額となり、残余の二八八五万六〇四四円が短期譲渡所得の金額となる。
第三争点に対する判断
一 争点１について
１ 個人の土地（土地上に存する権利も含む。以下「土地等」という。）又は建物（附属設備及び構築物を含む。以下「建物等」という。）の譲渡による所得については、土地政策等の観点から、所得税本則による課税方法によらず、租税特別措置として特別な課税方法によることとされている。そして、措置法三一条以下及び三二条以下は、土地等又は建物等に係る譲渡所得については、主としてその所有期間により、長期譲渡所得と短期譲渡所得に区分して、その課税方法を別途定めているところである。したがって、課税方法の異なる長期譲渡所得と短期譲渡所得の金額の計算の基礎となる譲渡損益は、その課税方法の区分ごとに計算する必要があり、長期譲渡所得又は短期譲渡所得を発生せしめた資産を区分して、それぞれの譲渡による譲渡損益を計算すべきものというべきである。
本件において、原告が長期譲渡所得の金額及び短期譲渡所得の金額の算定方法として主張するところは、その根拠自体必ずしも明確でないものであるが、概ね、本件資産について渾然一体となった譲渡益を算出した後、その譲渡益を床面積等によって按分して長期譲渡所得の金額及び短期譲渡所得の金額を算出しているものと解される。しかしながら、個人の土地等又は建物等の譲渡に係る譲渡所得の算定に当たって、長期譲渡所得又は短期譲渡所得を発生せしめた資産を区分して、それぞれの譲渡による譲渡損益を計算すべきものであることは右のとおりであるし、原告の譲渡益の算出方法自体も、例えば、本件土地の取得費用等を原告が名古屋博愛施設から購入した価格ではなく名古屋博愛施設が取得するに要した費用を基に算出するなど、独自の見解に基づくものであって、原告主張のような算定方法をとることができないことは明らかである。
２ また、原告は、税務実務上の慣行等から、本件土地のうち建物Ｂの専有部分床面積に相当する敷地権の譲渡があり、その部分は長期譲渡所得に当たると主張するかのようである。
前記当事者間に争いのない事実に加え、乙二号証の一及び二、三号証、五号証、一六号証、一七号証の一ないし三によれば、建物Ｂは、原告が田川から昭和四三年六月一四日に購入したものであるが、同日付けの売買契約書には、売買物件の表示としては建物Ｂのみが記載され、その敷地権等については何らの記載がなされていないこと、登記簿上、本件土地の所有権移転の経緯は、建物Ａの所有権移転の経緯と一致しており、建物Ｂの所有権移転に伴う本件土地の所有権の変動は何ら記載されていないこと、建物Ｂと建物Ｃは、本件建物の四階部分をほぼ半分に区分した区分所有建物であるところ、建物Ｃを昭和四五年八月一二日に取得した伊ケ崎は、同建物は土地付物件として取得したものではなく、土地所有者に対しても地代を支払っていなかったと述べており、原告と伊ケ崎との間の昭和六一年三月二八日付けマンション売買契約書の売買物件の表示欄は建物欄のみ記載され土地欄は空白であること、伊ケ崎の土地付物件でない建物Ｃの取得価格は二五〇万円であり、原告が建物Ｂを田川から購入した価額と同額であること、昭和四九年一二月三日に本件土地及び建物Ａの持分一〇〇分の四七を取得した坂本定行は、建物Ｂ及び建物Ｃを所有していた原告及び伊ケ崎から、ビル管理のための共益費は格別、地代等は受け取っておらず、また、昭和六〇年一〇月二八日に本件土地及び建物Ａを名古屋博愛施設に譲渡した際の代金は、本件土地及び建物Ａの共有者間で分配され、原告及び伊ケ崎には分配されなかったことが認められる。
以上の事実によれば、原告は、昭和四三年六月一四日に建物Ｂを取得する際に、本件土地についての所有権、借地権を取得したものと認めることはできず（せいぜい、民法五九三条の使用貸借があったものといえるにすぎないが、使用貸借にかかる土地の使用権は、借地法等により保護を受ける借地権とは異なり、社会通念上独立の経済的価値を有するものとはされず、その価額を零として評価すべきである。）、また、原告が主張するような税務実務上の慣行を認めるに足りる証拠もないから、本件土地の譲渡益については、すべて短期譲渡所得とした被告の取扱いに何ら違法な点はないというべきである。
３ 以上を前提に、本件特例の適用の点を考慮しない本件資産の譲渡に伴う長期譲渡所得の金額及び短期譲渡所得の金額を計算すると、被告主張額のとおりとなる（なお、原告は、建物Ａ及び建物Ｃの減価償却額の計算において、右各建物の保有年数を三年九か月と主張するが、年の中途で業務の用に供した減価償却資産等の償却費の特例の規定（所得税法施行令一三二条三項）により、その月数は、暦に従って計算し、一月に満たない端数を生じたときは、これを一月とするものとされており、原告は、右各建物を昭和六一年三月二八日に購入し、平成元年一二月二二日に譲渡しているから、その保有期間は三年一〇か月となる。）。
二 争点２について
１ 原告が、本件資産の譲渡代金をもって、名古屋博愛施設を主債務者とする原告の保証債務を弁済し、原告が名古屋博愛施設に対して有する求償債権二億七九八七万九五七二円について平成元年一二月二七日にこれを放棄する旨の通知を行ったことは前記当事者間に争いのない事実記載のとおりである。
ところで、本件特例にいう「求償権を行使することができないこととなったとき」とは、本件特例の文言及び趣旨にかんがみれば、求償権行使の相手方である主債務者について破産宣告、和議開始決定又は事業の閉鎖等の事実が発生したとか、このような事態にまでは至らないとしても、債務超過の状態が相当期間継続し、金融機関及び大口債権者の協力が得られないなどの事情により事業運営が衰微して事業再建の見込みもないこと、その他これに準ずるような事情により、求償権を行使してもその目的を達する見込みがないことが確実になった場合をいうものと解される。そして、求償権が放棄された結果としてそれが行使できなくなった場合についても、求償権を行使してもその目的を達する見込みがないことが客観的に確実となり、これを前提として求償権の放棄を行ったことを要するというべきである。そこで、以下、本件において、原告が名古屋博愛施設に対して求償権を抗してもその目的を達する見込みがないことが客観的に確実といえるものであったか否かについて検討する。
２ 前記争いのない事実に加え、証拠（原告本人尋問の結果、適宜各項末尾に掲記した各書証）及び弁論の全趣旨によれば、以下の事実が認められる。
（一） 原告が代表取締役である名古屋博愛施設は、火葬場、塵芥焼却場の建築請負、火葬業務の受託、葬祭用消耗品の販売等を目的とする株式会社であり、その資本金は、平成五年四月一七日に一〇〇〇万かから二〇〇〇万円に増資されている。（甲四六号証）
（二） 名古屋博愛施設については、昭和四三年八月の設立依頼現在に至るまで、破産、和議手続の開始、事業の閉鎖といった事実はなく、事業再建等のための債権者会議が開催された事実もなく、現在も事業を継続している。また、名古屋博愛施設が特段その債権者に対する返済を滞留したというような事実も見受けられない。
（三） 名古屋博愛施設の昭和五七年六月期から平成三年六月期までの決算報告書に記載された営業利益及び当期純利益の額は、別表２のとおりであり、同じく決算報告書に記載された同社の平成元年六月三〇日及び平成二年六月三〇日における純資産額は、それぞれ二七九〇万七七四八円及び三〇六六万四四六一円となっており、同社は、右各決算報告書に基づき、法人税の確定申告書を提出している。
（四） 平成三年六月期以降の名古屋博愛施設の営業収入は、決算報告書上は、平成二年六月期までの三億円台から、平成三年六月期には七億円台に、平成四年六月期には九億円を超える金額に急増しており、原告自身、そのころ優秀な営業マンを他社から引き抜いてきたため、その営業マンがいた二年間ほどは営業収入が増大したことを認めている。また、原告自身、少なくとも同社の平成六年六月期については、大きな受注等があったため、粉飾をすることなく黒字決算になったことを認めている。（甲五二号証）
（五） 名古屋博愛施設は、原告が求償権を放棄する前の平成元年七月二七日に国民金融公庫から一二〇〇万円、同年一〇月二日に大東京信用組合から五八〇万円、同年一二月二五日に三菱銀行から二〇〇〇万円の新規借入を行っている。（乙一九号証）
３ 以上の事実に照らせば、原告が名古屋博愛施設に対する求償権を行使することができなかったとはいえないところであるが、原告は、名古屋博愛施設が、昭和五七年六月期以降、完成工事高を繰り上げてあるいは架空に計上するという方法等による粉飾決算を行っており、実際の財産債務内容及び営業成績並びに税引前当期利益は別表３及び４のとおりである旨主張し、原告本人尋問の結果中にもこれにそう供述部分があるので、この点について検討する。
なるほど、甲一ないし一九号証、二八号証の一ないし三、二九号証ないし三四号証の各一及び二、三六号証、三七号証、四〇号証の一及び二、四一号証ないし四五号証及び原告本人尋問の結果によれば、名古屋博愛施設が、完成工事高の一部について粉飾を行い、架空利益を計上していることがうかがわれるところである。
しかしながら、完成工事高の一部につき、繰上計上又は架空計上がなされていたことがうかがわれるとしても、この点に関する原告本人の供述は必ずしも明確なものではなく、弁論の全趣旨によれば、名古屋博愛施設の真実の財産債務内容等についての原告の主張自体変遷しており、また、完成工事高についての仮装経理がなされている場合にこれに対応すべき工事原価等についてどのような経理処理がなされているのかは必ずしも明らかではないから、これをもって、名古屋博愛施設の各事業年度の損益が原告主張のとおりであると認めることはできないものといわざるを得ないし、名古屋博愛施設が決算報告書に基づく確定申告書を正当に提出している以上、これが粉飾決算に基づく真実に反するものであると主張する原告は、その真実の益金及び損金の額に算入すべき金額並びに真実の所得について、相当程度具体的に立証しなければ、右確定申告書に記載された所得金額を真実に反するものとして覆して真実の金額が原告主張のとおりであると認めることは困難というべきである。
また、仮に、原告の主張するように、名古屋博愛施設が恒常的に粉飾決算を行い、相当程度の欠損金の累積があったとしても、前記認定のとおり、名古屋博愛施設については、破産、和議手続の開始、事業の閉鎖といった事実や事業再建等のための債権者会議が開催された事実もなく、何よりも、原告が求償権を放棄した後相当期間が経過した現在もなお事業を継続遂行していること、名古屋博愛施設が、その借入の経緯は格別、原告が求償権を放棄する前の半年以内においても金融機関からの新規借入をしており、また、平成五年四月一七日には増資がなされているなどの事実に照らせば、その資金手当が全く望めないというような状況にあったともいえないこと、名古屋博愛施設の業績の回復は、主として受注量の増大という点にかかっていると原告本人も自認しているところ、名古屋博愛施設にそうした業績好転の望みが全くなかったとはいえず、原告が求償権を放棄した後ではあるが、現に、優秀な営業マンの採用により受注量が増大したり、平成六年六月期には、大規模な受注によって粉飾をすることなく利益を計上していること等に照らせば、名古屋博愛施設の事業の債権、債務超過状態の回復の可能性がなかったことが客観的に確実であったということはできないというべきである。そして、原告が求償権の行使による債権の回収を一時に図ることは困難であるとしても、名古屋博愛施設の営業成績と支払能力に応じ、その再建を阻害しない範囲と方法によって、債権の回収を図ることが全く不可能ともいえず、求償権を行使してもその目的を達する見込みがないことが確実であったとまで認定するに足りる証拠は存しないから、原告が名古屋博愛施設に対する求償権の放棄を行ったとしても、なお、本件特例を適用することはできないものといわざるを得ない。
三 以上によれば、その余の点について判断するまでもなく、本件資産の譲渡に伴う長期譲渡所得の金額及び短期譲渡所得の金額は、被告主張額のとおりとなり、右各所得金額に基づいて計算される納付すべき税額は、被告主張額のとおりとなる。したがって、右税額の範囲内でなされた本件更正及び本件更正における納付すべき税額に基づいて算出される過少申告加算税を賦課した本件賦課決定は適法であるというべきである。
よって、原告の請求は理由がないから、これを棄却することとする。
（裁判長裁判官 秋山壽延 裁判官 竹田光広 裁判官森田裕美は転補につき署名捺印できない。裁判長裁判官 秋山壽延）
別紙１ 物件目録
一 所在 豊島区南大塚三丁目
地番 四六番二
地目 宅地
地積 八九・七八平方メートル
二 一棟の建物の表示
所在 豊島区南大塚三丁目四六番地二
構造 鉄筋コンクリート造陸屋根四階建
床面積 一階 六七・〇八平方メートル
二階 六七・〇八平方メートル
三階 六七・〇八平方メートル
四階 六七・〇八平方メートル
専有部分の建物の表示
１ 家屋番号 南大塚三丁目四六番二の一
種類 事務所
構造 鉄筋コンクリート造三階建
床面積 一階部分 五四・二六平方メートル
二階部分 五九・一〇平方メートル
三階部分 五九・一〇平方メートル
２ 家屋番号 南大塚三丁目四六番二の二
種類 共同住宅
構造 鉄筋コンクリート造一階建
床面積 四階部分 二九・一二平方メートル
３ 家屋番号 南大塚三丁目四六番二の三
種類 共同住宅
構造 鉄筋コンクリート造一階建
床面積 四階部分 二四・一二平方メートル
別紙２ 物件図
（鉄筋コンクリート造４階建ビル）
別表１
本件課税処分等の経緯
別表２ 名古屋博愛施設の営業利益及び当期利益の推移
別表３ 実際財産債務内容及び営業成績
別表４ 昭和57年６月期ないし平成２年６月期の税引前当期利益